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第一章　審計概述

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引導案例

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假設現(xiàn)在股市非常紅火，你準備拿10萬元人民幣去購買股票。然而面對那么多的上市公司，你一時不知道購買哪一家的股票好。于是你就向朋友們請教。朋友小A給你支招，翻開《中國證券報》，查一下上市公司公布的財務會計報告，尤其注意一下利潤表，選一家每股利潤最高的公司的股票去買，應該不會有風險。于是你選中了M公司的股票準備購買，因為M公司的股票每股利潤是最高的。然而另外一位朋友小B提醒你，不要輕信公司財務會計報告上公布的信息，最好再看看同時公布的為M公司財務會計報告出具的審計報告，看看注冊會計師是怎么說的。隨后，你查到了M公司該年度的審計報告。審計報告中說，注冊會計師對M公司發(fā)布的財務會計報告發(fā)表保留意見。這是什么意思呢？小B向你解釋：這家公司的財務會計報告可能有問題，最好不要立即購買這家公司的股票。果然，沒過多久，M公司的股票價格就開始大幅度下跌。你感到很神奇，對于什么是審計、注冊會計師是干什么的等問題產(chǎn)生了濃厚的興趣。

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第一節(jié)　審計的概念及分類

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一、審計的概念

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我國審計工作者普遍認可的審計定義為：審計是由專職機構和人員對被審計單位的經(jīng)濟活動的真實性、合法性和效益性進行審查和評價的具有獨立性的經(jīng)濟監(jiān)督活動。

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要全面理解審計的定義，必須明確以下幾點。

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（一）審計的本質(zhì)特征——獨立性

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審計是一項具有獨立性的經(jīng)濟監(jiān)督活動。獨立性是指從事審計的機構和審計人員依法獨立行使審計評價與監(jiān)督權，不受其他行政機關、社會團體和個人的干涉，是以第三者的獨立身份所實施的監(jiān)督。

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（二）審計的主體——從事審計工作的專職機構和人員

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審計機構必須是獨立設置的審計機構，例如國家審計機關、會計師事務所、內(nèi)部審計機構。從事審計工作的專職人員應具備相應的專業(yè)技術職稱、執(zhí)業(yè)資格和專業(yè)勝任能力，如會計師事務所的審計人員一般應具備注冊會計師執(zhí)業(yè)資格。

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（三）審計的對象——被審計單位的經(jīng)濟活動

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審計的對象是指被審計單位的經(jīng)濟活動以及反映這些經(jīng)濟活動的會計資料及其他相關資料。

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（四）審計的工作方式——審查和評價

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審計的過程，就是搜集證據(jù)、查明事實，對照標準，對審計對象是否符合審計準則、會計準則及國家相關法律法規(guī)的規(guī)定進行職業(yè)判斷，也就是說，在審查的基礎上進行評價，發(fā)表恰當?shù)膶徲嬕庖姟?/p>

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（五）審計的目標

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審計的目標是注冊會計師通過執(zhí)行審計工作，對財務報表的下列方面發(fā)表審計意見：（1）財務報表是否按照適用的會計準則和相關會計制度的規(guī)定編制；（2）財務報表是否在所有重大方面公允反映被審計單位的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。

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二、審計的基本分類

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（一）按審計主體分類

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按審計主體不同，審計劃分為政府審計（國家審計）、民間審計（注冊會計師審計、社會審計）和內(nèi)部審計，并相應地形成了三類審計組織機構，共同構成審計監(jiān)督體系。

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（1）政府審計是政府審計機關代表政府依法對各級政府及其部門的財政收支及公共資金的收支、運行情況進行的審計。

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（2）內(nèi)部審計是由各部門、各單位內(nèi)部設置的專門機構或人員對本部門、本單位的財務收支和經(jīng)營管理活動實施的審計。

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（3）注冊會計師審計是由政府有關部門審核批準的注冊會計師組成的會計師事務所接受委托，對所有營利或非營利組織進行的審計。

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（二）按審計目的和內(nèi)容分類

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按審計目的和內(nèi)容不同，審計劃分為三大類，即財務報表審計、經(jīng)營審計和合規(guī)性審計。

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（1）財務報表審計。財務報表審計是對財務報表進行審查以確定其是否符合既定標準，是否公允反映了企業(yè)的財務狀況和現(xiàn)金流量。既定標準通常是企業(yè)會計準則和相關會計制度。

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（2）經(jīng)營審計。經(jīng)營審計是為了衡量組織經(jīng)營績效而進行的特殊項目審計。在經(jīng)營審計結束后，注冊會計師一般要向被審計單位管理當局提出經(jīng)營管理的建議。在經(jīng)營審計中，審計對象不僅局限于會計，還包括組織機構、計算機信息系統(tǒng)、市場營銷，以及注冊會計師能夠勝任的其他領域。例如，會計師事務所接受集團公司委托對下屬單位的某一時期的經(jīng)營情況進行的審計。

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（3）合規(guī)性審計。合規(guī)性審計是對組織的運作過程進行審查，以確定企業(yè)是否遵循了由…

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本書主要講解注冊會計師審計，審計內(nèi)容為財務報表審計。

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第二節(jié)　注冊會計師審計

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一、注冊會計師審計的產(chǎn)生

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在1720年之前，已經(jīng)有了民間審計這一行業(yè)，但世界上絕大多數(shù)的審計理論工作者都認為，查爾斯·斯內(nèi)爾（Charles Snell）是世界上第一位民間審計人員，他所撰寫的查賬報告是世界上第一份民間審計報告，而英國南海公司的舞弊案例也被列為世界上第一起比較正式的民間審計案例。

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為了監(jiān)督公司管理層的經(jīng)營管理活動，防止其徇私舞弊，保護投資者、債權人利益，避免南海公司案的重演，英國政府于1844年頒布了《合股公司法案》，規(guī)定股份公司必須設監(jiān)察人，負責審查公司賬目。1845年，又對《合股公司法案》進行修訂，規(guī)定股份公司的賬目必須經(jīng)董事以外的獨立會計師人員審計。于是，獨立會計師業(yè)務得到迅速發(fā)展，獨立會計師人數(shù)越來越多。此后，英國政府對一批精通會計業(yè)務、熟悉查賬知識的會計師進行了資格確認。1853年，愛丁堡創(chuàng)立了第一個注冊會計師的專業(yè)團體——愛丁堡會計師協(xié)會。該協(xié)會的成立，標志著注冊會計師審計的誕生。

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中國注冊會計師審計的歷史比西方國家要短得多。舊中國的注冊會計師審計始于辛亥革命之后，當時一批愛國的會計學者鑒于外國注冊會計師包攬我國注冊會計師業(yè)務的現(xiàn)實，為了維護民族利益與尊嚴，積極倡導創(chuàng)建中國的注冊會計師職業(yè)。1918年9月，北洋政府農(nóng)商部頒布了我國第一部注冊會計師法規(guī)——《會計師暫行章程》，并于同年批準著名會計學家謝霖先生為中國的第一位注冊會計師，謝霖先生創(chuàng)辦的中國第一家會計師事務所——“正則會計師事務所”也獲準成立。

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二、注冊會計師審計的發(fā)展

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從20世紀初開始，全球經(jīng)濟發(fā)展重心逐步由歐洲轉(zhuǎn)向美國，因此，美國的注冊會計師審計得到了迅速發(fā)展，對注冊會計師職業(yè)在全球的迅速發(fā)展發(fā)揮了重要作用。

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在20世紀初期，由于金融資本對產(chǎn)業(yè)資本更加廣泛的滲透，企業(yè)同銀行的利益關系更加緊密，銀行逐漸把企業(yè)資產(chǎn)負債表作為了解企業(yè)信用的主要依據(jù)，于是美國產(chǎn)生了幫助貸款人及其他債權人了解企業(yè)信用的資產(chǎn)負債表審計，即美國式注冊會計師審計，審計方法也逐步從單純的詳細審計過渡到初期的抽樣審計。這一時期，美國注冊會計師審計的主要特點是：審計對象由會計賬目擴大到資產(chǎn)負債表；審計的主要目的是通過資產(chǎn)負債表數(shù)據(jù)的檢查，判斷企業(yè)信用狀況；審計方法從詳細審計初步轉(zhuǎn)向抽樣審計；審計報告使用人除企業(yè)股東外，擴大到債權人。

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從1929年到1933年，資本主義世界經(jīng)歷了歷史上最嚴重的經(jīng)濟危機，大批企業(yè)倒閉，投資者和債權人蒙受了巨大的經(jīng)濟損失。這在客觀上促使企業(yè)利益相關者從只關心企業(yè)財務狀況轉(zhuǎn)變到更加關心企業(yè)盈利水平，產(chǎn)生了對企業(yè)利潤表進行審計的客觀要求。美國1933年《證券法》規(guī)定，在證券交易所上市的企業(yè)的財務報表必須接受注冊會計師審計，向社會公眾公布注冊會計師出具的審計報告。因此，審計報告使用人也擴大到整個社會公眾。在這一時期，注冊會計師審計的主要特點是：審計對象轉(zhuǎn)為以資產(chǎn)負債表和損益表為中心的全部財務報表及相關財務資料；審計的主要目的是對財務報表發(fā)表審計意見，以確定財務報表的真實可靠，查錯防弊轉(zhuǎn)為次要目的；審計范圍擴大到測試相關的內(nèi)部控制，并以控制測試為基礎進行抽樣審計；審計報告使用人擴大到股東、債權人、證券交易機構、稅務部門、金融機構及潛在投資者；審計準則開始擬訂，審計工作向標準化、規(guī)范化過渡；注冊會計師資格考試制度廣泛推行，注冊會計師專業(yè)素質(zhì)普遍提高。

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第二次世界大戰(zhàn)以后，經(jīng)濟發(fā)達國家通過各種渠道推動本國的企業(yè)向海外拓展，跨國公司得到空前發(fā)展。國際資本的流動帶動了注冊會計師審計的跨國界發(fā)展，形成了一批國際會計師事務所?，F(xiàn)存的四大國際會計師事務所是普華永道（Price Waterhouse Coopers）、安永（Ernst&Young）、畢馬威（KPMG）、德勤（Deloitte Touche Tohmatsu）。與此同時，審計技術也在不斷發(fā)展，抽樣審計方法得到普遍運用，風險導向?qū)徲嫹椒ǖ玫酵茝V，計算機輔助審計技術得到廣泛采用。

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第三節(jié)　會計師事務所及其業(yè)務范圍

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一、會計師事務所

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會計師事務所是注冊會計師依法承辦業(yè)務的機構。

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（一）會計師事務所的組織形式

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會計師事務所主要有獨資、普通合伙制、有限責任公司制、有限責任公司合伙制四種組織形式。

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1.獨資會計師事務所

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獨資會計師事務所由具有注冊會計師執(zhí)業(yè)資格的個人獨立開業(yè)，承擔無限責任。它的優(yōu)點是：對執(zhí)業(yè)人員的需求不多，容易設立，執(zhí)業(yè)靈活，能夠在代理記賬、代理納稅等方面很好地滿足小型企業(yè)對注冊會計師服務的需求，雖承擔無限責任，但實際發(fā)生風險的程度相對較低；缺點是：由于個人所擁有的資本有限，且融資較為困難，無力承擔大型業(yè)務，缺乏發(fā)展后勁。

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2.普通合伙制會計師事務所

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普通合伙制會計師事務所是由兩個或兩個以上注冊會計師組成的合伙組織。合伙人以各自的財產(chǎn)對事務所的債務承擔無限連帶責任。它的優(yōu)點是：在風險的牽制和共同利益的驅(qū)動下，促使事務所強化專業(yè)發(fā)展，擴大規(guī)模，提高規(guī)避風險的能力；缺點是：任何一個合伙人執(zhí)業(yè)過程中的失誤或舞弊行為，都可能給會計師事務所帶來滅頂之災。

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3.有限責任公司制會計師事務所

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有限責任公司制會計師事務所是由注冊會計師認購會計師事務所股份，并以其所認購股份對會計師事務所承擔有限責任。會計師事務所以其全部資產(chǎn)對其債務承擔有限責任。它的優(yōu)點是：可以通過公司制形式迅速聚集一批注冊會計師，建立規(guī)模型大所，承辦大型業(yè)務；缺點是：降低了風險責任對注冊會計師執(zhí)業(yè)行為的高度制約，弱化了注冊會計師的個人責任。

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4.有限責任公司合伙制會計師事務所

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有限責任公司合伙制會計師事務所最明顯的特征是合伙人只需承擔有限責任。無過失的合伙人對于其他合伙人的過失或不當執(zhí)業(yè)行為不承擔責任，除非該合伙人參與了過失或不當執(zhí)業(yè)行為。它的最大特點是：既融入了普通合伙制和有限責任公司制會計師事務所的優(yōu)點，又摒棄了它們的不足。因此，有限責任公司合伙制會計師事務所已成為當今注冊會計師職業(yè)界組織形式發(fā)展的一大趨勢。

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（二）會計師事務所的組織結構

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一個典型的會計師事務所的組織結構包括合伙人（董事）、項目經(jīng)理、高級審計師和助理審計師。

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1.合伙人（董事）

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合伙人（董事）是公司的所有者，他們廣泛參與審計計劃的制定、審計結果的評價，以及審計意見類型的決定；負責與客戶保持聯(lián)系、解決可能的爭端、出席客戶的股東大會、回答任何與財務報表以及與審計報告相關的問題。另外，他們還承擔對新員工進行培訓、檢查審計工作底稿、監(jiān)督審計師簽署審計報告等工作。

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2.項目經(jīng)理

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項目經(jīng)理監(jiān)督由高級審計師負責的工作，負責決定對特殊審計項目的針對性審計程序以及保持審計項目符合審計準則和事務所質(zhì)量控制要求，并將審計客戶名錄編制成冊。項目經(jīng)理至少要有5年的從業(yè)經(jīng)歷，并且具有廣泛的、最新的有關稅收、會計準則和政府立法等方面的知識，一般具有某一特殊的行業(yè)領域的專長。

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3.高級審計師

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高級審計師對審計現(xiàn)場工作負責，如對審計人員進行指導，檢查工作底稿和時間進度，幫助起草審計報告等，通常要求有兩年審計師審計的從業(yè)經(jīng)驗。

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4.助理審計師（初級審計師）

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審計師職業(yè)的第一個職位就是助理審計師，往往承擔一些常規(guī)性的、細節(jié)性的審計工作。

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二、審計業(yè)務范圍

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目前會計師事務所為客戶提供的服務可以分為兩大體系：一是鑒證服務；二是相關服務。

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（一）鑒證服務

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會計師事務所為客戶提供的鑒證服務包括以下內(nèi)容。

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1.財務報表審計業(yè)務

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財務報表審計業(yè)務是審計師對財務報表是否在所有重大方面符合既定的財務報表框架發(fā)表意見，其目的是提高潛在報表使用者對企業(yè)歷史財務報表的信任度。

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2.財務報表審閱業(yè)務

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財務報表審閱業(yè)務是審計師通過詢問、分析程序和有限檢查來獲取證據(jù)，對所審閱信息是否不存在重大錯報提供有限保證，并以消極方式提出結論。

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3.特殊目的審計業(yè)務

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審計師可能因特殊目的的報告而檢查歷史財務信息，如對按照其他會計方法（如收付實現(xiàn)制會計）而不是按照國際會計準則或國內(nèi)會計準則編制的報表報告。

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4.歷史財務信息之外的其他鑒證業(yè)務

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歷史財務信息之外的其他鑒證業(yè)務包括：對預期財務報表的鑒證業(yè)務、對非財務信息（如公司治理、統(tǒng)計）的鑒證業(yè)務和對某一行為（如企業(yè)責任、人力資源等）的鑒證業(yè)務。

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（二）相關服務

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并非所有的會計師事務所從事的業(yè)務都是基于鑒證框架的鑒證業(yè)務，由于會計師在會計和審計方面具有專業(yè)優(yōu)勢，并在審計工作中不斷積累在行業(yè)以及企業(yè)經(jīng)營管理方面的經(jīng)驗，其服務范圍逐步從過去單一從事審計鑒證服務向多元化、全方位的征信服務轉(zhuǎn)變，為客戶提供更多有征信價值的相關服務，主要有代編財務信息業(yè)務、管理咨詢業(yè)務等。

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三、注冊會計師的資格認定

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目前我國獲取注冊會計師資格的唯一途徑是報名參加全國注冊會計師考試，并且成績合格。依據(jù)現(xiàn)行法律規(guī)定，具有高等?？埔陨蠈W校畢業(yè)的學歷，或者具有相關專業(yè)中級以上技術職稱的中國公民，可以申請參加注冊會計師全國統(tǒng)一考試。考試劃分為專業(yè)階段考試和綜合階段考試。考生在通過專業(yè)階段考試的全部科目后，才能參加綜合階段考試。專業(yè)階段考試的考試科目包括《會計》、《財務成本管理》、《審計》、《經(jīng)濟法》、《公司戰(zhàn)略與風險管理》和《稅法》六科；綜合階段考試設職業(yè)能力綜合測試1個科目?？忌谕ㄟ^專業(yè)階段考試的全部科目后，才能參加綜合階段考試。一旦通過全部課程考試，即獲得了注冊會計師資格，可以加入中國注冊會計師協(xié)會（以下簡稱中注協(xié)），成為非執(zhí)業(yè)會員；如果此后該會員在會計師事務所從事兩年以上審計工作，并具備其他任職條件，經(jīng)考核可以予以注冊，獲得由財政部統(tǒng)一印制的注冊會計師證書，開始從事審計工作。

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第四節(jié)　注冊會計師職業(yè)道德

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中國注冊會計師協(xié)會自1988年成立以來，一直非常重視注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范建設。1992年發(fā)布了《中國注冊會計師職業(yè)道德守則（試行）》；1996年12月26日，經(jīng)財政部批準，發(fā)布了《中國注冊會計師職業(yè)道德基本準則》；2002年6月25日，為解決注冊會計師職業(yè)中違反職業(yè)道德的現(xiàn)象，發(fā)布了《中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范指導意見》，于2002年7月1日起施行。

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《中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范指導意見》分為兩個層次：一是基本原則，二是具體要求?；驹瓌t包括注冊會計師履行社會責任，恪守獨立、客觀、公正的原則，保持應有的職業(yè)謹慎，保持和提高專業(yè)勝任能力，遵守審計準則等職業(yè)規(guī)范，履行對客戶的責任以及對同行的責任等。具體要求包括獨立性、專業(yè)勝任能力、保密、收費與傭金、與執(zhí)行鑒證業(yè)務不相容的工作、接任前任注冊會計師的審計業(yè)務，以及廣告、業(yè)務招攬和宣傳等。

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一、注冊會計師職業(yè)道德基本原則

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（一）獨立性、客觀、公正

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1.獨立性

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獨立性是注冊會計師執(zhí)行鑒證業(yè)務的靈魂，因為注冊會計師要以自身的信譽向社會公眾表明，被審計單位的財務報表是真實與公允的。在市場經(jīng)濟條件下，投資者主要依賴財務報表判斷投資風險，在投資機會中做出選擇。如果注冊會計師與客戶之間不能保持獨立，存在經(jīng)濟利益、關聯(lián)關系，或屈從外界壓力，就很難取信于社會公眾。那么，什么是獨立性呢？較早給出權威解釋的是美國注冊會計師協(xié)會。美國注冊會計師協(xié)會在1947年發(fā)布的《審計暫行標準》（The Tentative Statement of Auditing Standards）中指出：“獨立性的含義相當于完全誠實、公正無私、無偏見、客觀認識事實、不偏袒?！眰鹘y(tǒng)觀點認為，注冊會計師的獨立性包括兩個方面——實質(zhì)上的獨立和形式上的獨立。美國注冊會計師協(xié)會在職業(yè)行為守則中要求：“在公共業(yè)務領域中的會員（執(zhí)業(yè)注冊會計師），在提供審計和其他鑒證業(yè)務時應當保持實質(zhì)上與形式上的獨立。”國際會計師聯(lián)合會職業(yè)道德守則也要求執(zhí)行公共業(yè)務的職業(yè)會計師（執(zhí)業(yè)注冊會計師）保持實質(zhì)上的獨立和形式上的獨立。根據(jù)國內(nèi)外有關文獻，我們給出獨立性的定義：“獨立性，是指實質(zhì)上的獨立和形式上的獨立。實質(zhì)上的獨立，是指注冊會計師在發(fā)表意見時其專業(yè)判斷不受影響，公正執(zhí)業(yè)，保持客觀和專業(yè)懷疑；形式上的獨立，是指會計師事務所或鑒證小組避免出現(xiàn)這樣重大的情形，使得擁有充分相關信息的理性第三方推斷其公正性、客觀性或?qū)I(yè)懷疑受到損害?！?/p>

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2.客觀

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注冊會計師應當力求公正，不因成見或偏見、利益沖突和他人影響而損害其客觀性。注冊會計師在許多領域提供專業(yè)服務，在不同情況下均應表現(xiàn)出其客觀性。在確定哪些情況和業(yè)務尤其需要遵循客觀性的職業(yè)道德規(guī)范時，應當充分考慮的因素有五點：第一，注冊會計師可能被施加壓力，這些壓力可能損害其的客觀性；第二，在制定準則以識別實質(zhì)上或形式上可能影響注冊會計師客觀性的關系時，應體現(xiàn)合理性；第三，應避免那些導致偏見和受他人影響，從而損害客觀性的關系；第四，注冊會計師有義務確保參與專業(yè)服務的人員遵守客觀性原則；第五，注冊會計師既不得接受，也不得提供可被合理認為對其職業(yè)判斷或?qū)ζ錁I(yè)務交往對象產(chǎn)生重大不當影響的禮品和款待，盡量避免使自己專業(yè)聲譽受損的情況。

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3.公正

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注冊會計師提供專業(yè)服務時，應當坦率、誠實，保證公正。公平不僅僅指誠實，還有公平交易和真實的含義。無論提供何種服務，擔任何種職務，注冊會計師都應維護其專業(yè)服務的公正性，并在判斷中保持客觀性。

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（二）專業(yè)勝任能力和應有關注

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1.專業(yè)勝任能力

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注冊會計師應當具有專業(yè)知識、技能或經(jīng)驗，能夠勝任承接的工作?！皩I(yè)勝任能力”既要求注冊會計師具有專業(yè)知識、技能或經(jīng)驗，又要求其經(jīng)濟、有效地完成客戶委托的業(yè)務。資本市場的發(fā)展和完善，為注冊會計師提供了廣闊的發(fā)展機會。注冊會計師如果不能保持和提高專業(yè)勝任能力，就難以完成客戶委托的業(yè)務。事實上，如果缺乏足夠的知識、技能和經(jīng)驗提供專業(yè)服務，就構成了一種欺詐。當然，注冊會計師依法取得了執(zhí)業(yè)證書，就表明在該領域具備了一定的知識，但能否保持專業(yè)勝任能力只有自己才清楚。這意味著，一個合格的注冊會計師不僅要充分認識自己的能力，對自己充滿信心，更重要的是，必須清醒地認識到自己在專業(yè)勝任能力方面的不足，不承接自己不能勝任的業(yè)務。如果注冊會計師不能認識到這一點，承接了難以勝任的業(yè)務，就可能給客戶乃至社會公眾帶來危害。注冊會計師作為專業(yè)人士，在許多方面都要履行相應的責任，保持和提高專業(yè)勝任能力就是其中之一。

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2.應有關注

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應有關注要求注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中保持職業(yè)謹慎，以質(zhì)疑的思維方式評價所獲取證據(jù)的有效性，并對產(chǎn)生懷疑的證據(jù)保持警覺。注冊會計師提供專業(yè)服務時，應當保持應有的職業(yè)關注、專業(yè)勝任能力和勤勉，并且隨著業(yè)務、法規(guī)和技術的不斷發(fā)展，應使自己的專業(yè)知識和技能保持在一定水平上，以確定客戶能夠享受到高水平的專業(yè)服務。

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（三）保密

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注冊會計師與客戶的溝通，必須建立在為客戶保密的基礎上。因此，注冊會計師在簽訂業(yè)務約定書時，應當書面承諾對在執(zhí)行業(yè)務過程中獲知的客戶信息保密。這里所說的客戶信息，通常是指商業(yè)秘密。一旦商業(yè)秘密被泄露或被利用，往往給客戶造成損失。因此，許多國家規(guī)定，在公眾領域執(zhí)業(yè)的注冊會計師，不能在沒有取得客戶同意的情況下，泄露任何客戶的秘密信息。

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（四）職業(yè)行為

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1.對社會公眾的責任

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注冊會計師行業(yè)的一個顯著標志是對社會公眾承擔責任。所以，注冊會計師應當遵守職業(yè)道德準則，履行相應的社會責任，維護社會公眾利益。社會公眾利益是指注冊會計師為之服務的人士和機構組成的整體的共同利益。注冊會計師作為一個肩負重大社會責任的行業(yè)，應以維護社會公眾利益為根本目標。

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2.客戶的責任

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注冊會計師對社會公眾履行責任的同時，也對客戶承擔著特殊的責任，包括：第一，注冊會計師應當在維護社會公眾利益的前提下，竭誠為客戶服務。第二，注冊會計師應當按照業(yè)務約定履行對客戶的責任。第三，注冊會計師應當對執(zhí)行業(yè)務過程中知悉的商業(yè)秘密保密，并不得利用其為自己或他人謀取利益。第四，除有關法規(guī)允許的情形外，會計師事務所不得以或有收費形式為客戶提供鑒證服務。

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3.對同行的責任

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對同行的責任是指會計師事務所、注冊會計師在處理與其他會計師事務所、注冊會計師相互關系中所應遵循的道德標準，包括：第一，注冊會計師應當與同行保持良好的工作關系，配合同行工作。第二，注冊會計師不得詆毀同行，不得損害同行利益。第三，會計師事務所不得雇用正在其他會計師事務所執(zhí)業(yè)的注冊會計師。注冊會計師不得以個人名義同時在兩家或兩家以上的會計師事務所執(zhí)業(yè)。第四，會計師事務所不得以不正當手段與同行爭攬業(yè)務。

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4.其他責任

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能否爭取到業(yè)務、擁有較多的客戶，關系到一家會計師事務所的生存和發(fā)展。因而在業(yè)務承接環(huán)節(jié)也最易發(fā)生敗壞職業(yè)聲譽的行為。

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（五）技術準則

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注冊會計師應當遵守相關的技術準則提供專業(yè)服務。注冊會計師有責任在執(zhí)業(yè)時保持應有的關注和專業(yè)勝任能力，并在遵守公正性、客觀性要求的范圍內(nèi)提供優(yōu)質(zhì)服務；在執(zhí)行審計時，還應當遵守獨立性要求。注冊會計師應當遵守以下技術準則：第一，中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則；第二，企業(yè)會計準則；第三，與執(zhí)業(yè)相關的其他法律、法規(guī)和規(guī)章。

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二、注冊會計師職業(yè)道德具體要求

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（一）獨立性

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獨立性是注冊會計師的精髓，獨立性要求注冊會計師具有實質(zhì)上的獨立性和形式上的獨立性。注冊會計師保持實質(zhì)上的獨立性，這種心態(tài)能使審計意見不受有損于職業(yè)判斷的任何因素的影響，使人能公正行事，保持客觀和職業(yè)謹慎。注冊會計師保持形式上的獨立性，避免出現(xiàn)重大的事實和情況，致使擁有相關信息的理性第三方合理推定會計師事務所或鑒證小組成員的公正性、客觀性或職業(yè)謹慎性受到威脅。

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審計業(yè)務向范圍很廣的潛在使用者提供保證。除了實質(zhì)上的獨立性以外，形式上的獨立性也很重要。因而，對于審計客戶，要求會計師事務所、鑒證小組成員均獨立于審計客戶?；谕瑯拥目紤]，在向非審計客戶提供鑒證業(yè)務時，也要求會計師事務所和鑒證小組成員獨立于非審計客戶。

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可能威脅獨立性的情形包括經(jīng)濟利益、自我評價、關聯(lián)關系和外界壓力等。

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1.經(jīng)濟利益

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會計師事務所和注冊會計師應當考慮經(jīng)濟利益對獨立性的損害，可能損害獨立性的情形主要包括五個方面：第一，與鑒證客戶存在專業(yè)服務收費以外的直接經(jīng)濟利益或重大的間接經(jīng)濟利益。第二，收費主要來源于某一鑒證客戶。第三，過分擔心失去某項業(yè)務。第四，與鑒證客戶存在密切的經(jīng)營關系。第五，對鑒證業(yè)務采取或有收費的方式。第六，可能與鑒證客戶發(fā)生雇傭關系。

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2.自我評價

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會計師事務所和注冊會計師應當考慮自我評價對獨立性的損害。可能損害獨立性的情形主要包括三個方面：第一，鑒證小組成員曾是鑒證客戶的董事、經(jīng)理、其他關鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務產(chǎn)生直接重大影響的員工。第二，為鑒證客戶提供直接影響鑒證業(yè)務對象的其他服務。第三，為鑒證客戶編制屬于鑒證業(yè)務對象的數(shù)據(jù)或其他記錄。

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3.關聯(lián)關系

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會計師事務所和注冊會計師應當考慮關聯(lián)關系對獨立性的損害，可能損害獨立性的情形主要包括四個方面：第一，與鑒證小組成員關系密切的家庭成員是鑒證客戶的董事、經(jīng)理、其他關鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務產(chǎn)生直接重大影響的員工。第二，鑒證客戶的董事、經(jīng)理、其他關鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務產(chǎn)生直接重大影響的員工是會計師事務所的前高級管理人員。第三，會計師事務所的高級管理人員或簽字注冊會計師與鑒證客戶長期交往。第四，接受鑒證客戶或其董事、經(jīng)理、其他關鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務產(chǎn)生直接重大影響的員工的貴重禮品或超出社會禮儀的款待。

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4.外在壓力

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會計師事務所和注冊會計師應當考慮外界壓力對獨立性的損害，可能損害獨立性的情形主要包括三個方面：第一，在重大會計、審計等問題上與鑒證客戶存在意見分歧而受到解聘威脅。第二，受到有關單位或個人不恰當?shù)母深A。第三，受到鑒證客戶降低收費的壓力而不恰當?shù)乜s小工作范圍。

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會計師事務所和鑒證小組成員有責任考慮執(zhí)業(yè)環(huán)境、對獨立性的威脅和能夠消除威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩降姆婪洞胧?。這一決策過程應當做出書面文件記錄。防范措施可以分為三類，包括：由職業(yè)、法律或規(guī)章產(chǎn)生的防范措施；鑒證客戶內(nèi)部的防范措施；會計師事務所自身制度和程序中的防范措施。

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（1）由職業(yè)、法律或規(guī)章產(chǎn)生的防范措施。

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由職業(yè)、法律或規(guī)章產(chǎn)生的防范措施包括五個方面：第一，進入該職業(yè)的教育、培訓和經(jīng)驗要求。第二，繼續(xù)教育要求。第三，執(zhí)業(yè)準則和監(jiān)督、懲戒程序。第四，會計師事務所質(zhì)量控制制度的外部復核。第五，有關會計師事務所獨立性要求的法律。

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（2）鑒證客戶內(nèi)部的防范措施。

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鑒證客戶內(nèi)部的防范措施包括五個方面：第一，在鑒證客戶的管理層委托會計師事務所時，有管理層以外的人員批準或同意這一委托。第二，鑒證客戶內(nèi)有能夠勝任管理決策的員工。第三，強調(diào)鑒證客戶對財務報告公允性的承諾的政策和程序。第四，能夠確保在對非鑒證業(yè)務進行委托時做出客觀選擇的內(nèi)部程序。第五，為會計師事務所的服務提供適當監(jiān)督與溝通的公司治理結構，例如審計委員會。

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（3）會計師事務所自身制度和程序中的防范措施。

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會計師事務所自身制度和程序中的防范措施可能包括總體上的防范措施。維護獨立性的總體防范措施主要包括五個方面：第一，會計師事務所的高級管理人員重視獨立性，并要求鑒證小組成員保持獨立性。第二，制定有關獨立性的政策和程序，包括識別損害獨立性的因素、評價損害的嚴重程度以及采取相應的維護措施。第三，建立必要的監(jiān)督及懲戒機制以促使有關政策和程序得到遵循。第四，及時向所有高級管理人員和員工傳達有關政策和程序及其變化。第五，制定能使員工向更高級別人員反映獨立性問題的政策和程序。

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在承辦具體鑒證業(yè)務時，會計師事務所應當維護其獨立性。維護獨立性的措施主要包括六個方面：第一，安排鑒證小組以外的注冊會計師進行復核。第二，定期輪換項目負責人及簽字注冊會計師。第三，與鑒證客戶的審計委員會或監(jiān)事會討論獨立性問題。第四，向鑒證客戶的審計委員會或監(jiān)事會告知服務性質(zhì)和收費范圍。第五，制定確保鑒證小組成員不代替鑒證客戶行使管理決策或承擔相應責任的政策和程序。第六，將獨立性受到損害的鑒證小組成員調(diào)離鑒證小組。

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當維護措施不足以消除損害獨立性因素的影響或?qū)⑵浣抵量山邮芩綍r，會計師事務所應當拒絕承接業(yè)務或解除業(yè)務約定。

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會計師事務所和鑒證小組應當在鑒證業(yè)務期間獨立于鑒證客戶。業(yè)務期間自鑒證小組開始執(zhí)行鑒證業(yè)務之日起，至出具鑒證報告之日止，除非預期鑒證業(yè)務會再發(fā)生。如果證業(yè)務會再發(fā)生，鑒證業(yè)務期間的結束應以其中一方通知解除專業(yè)關系和出具最終鑒證報告二者之中時間孰晚為準。

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在審計業(yè)務中，業(yè)務期間包括會計師事務所對其出具報告的財務報表的期間。如果一個單位在會計師事務所即將對其出具報告的財務報表所覆蓋的期間之內(nèi)或之后成為審計客戶，那么會計師事務所應當考慮以下兩個因素是否對獨立性產(chǎn)生威脅：一是在財務報表覆蓋的期間之內(nèi)或之后，但在接受委托之前存在的與審計客戶的經(jīng)濟或經(jīng)營關系。二是以前向?qū)徲嬁蛻籼峁┑母黝惙铡?/p>

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如果鑒證業(yè)務是非審計業(yè)務，會計師事務所同樣應當考慮經(jīng)濟或經(jīng)營關系，或以前向其提供的各類服務是否對獨立性產(chǎn)生威脅。

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如果在財務報表覆蓋的期間之內(nèi)或之后、與審計有關的專業(yè)服務開始之前向?qū)徲嬁蛻籼峁┓氰b證業(yè)務，而且這些服務在審計期間將會被禁止，就應當考慮這些服務對獨立性產(chǎn)生威脅。如果這些威脅并非明顯不重要，就有必要考慮和運用防范措施將威脅降至可接受水平。這些措施包括四個方面：第一，與客戶的審計委員會等治理層討論與提供非鑒證業(yè)務有關的獨立性問題。第二，獲得審計客戶對非鑒證服務的結果承擔責任的承諾。第三，不允許提供非鑒證服務的人員參與審計業(yè)務。第四，聘請另一會計師事務所復核非鑒證服務的結果，或請另一會計師事務所在必要范圍內(nèi)重新執(zhí)行非鑒證服務，使其能夠?qū)@些服務承擔責任。

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向非上市公司提供非鑒證業(yè)務，在該客戶成為上市公司時不會損害會計師事務所的獨立性，只要符合下列三個要求：第一，對于非上市公司的審計客戶，以前提供的非鑒證服務是允許的。第二，如果這種服務對于上市公司審計客戶是不允許的，則在該客戶成為上市公司后的一個合理期限內(nèi)將會終止服務。第三，會計師事務所業(yè)務已經(jīng)實施了適當?shù)姆婪洞胧?，以消除以前服務所產(chǎn)生的威脅，或?qū)⑵浣抵量山邮芩健?/p>

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（二）專業(yè)勝任能力

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1.專業(yè)勝任能力的兩個階段

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專業(yè)勝任能力可分為兩個獨立的階段：一是專業(yè)勝任能力的獲取。獲取專業(yè)勝任能力首先需要高水平的普通教育，以及與專業(yè)相關學科的專門教育、培訓和考試，而且，無論是否有明確規(guī)定，一般都要求有一段時間的工作經(jīng)驗，這是培養(yǎng)注冊會計師的一般模式。二是專業(yè)勝任能力的保持。保持專業(yè)勝任能力需要不斷了解注冊會計師職業(yè)，包括會計準則、審計準則以及其他相關法律、法規(guī)的要求。為保持專業(yè)服務符合有關規(guī)定，會計師事務所應當引入質(zhì)量控制政策和制度。

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2.利用其他專家的工作

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注冊會計師不應提供本不能勝任的專業(yè)服務，除非獲得適當?shù)慕ㄗh和幫助使其能夠滿意地提供這些服務。如果注冊會計師沒有能力提供專業(yè)服務的某些特定部分，可以向其他注冊會計師、律師、精算師、工程師、地質(zhì)專家、評估師等專家尋求技術建議。

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當利用其他注冊會計師以外的專家時，注冊會計師就必須采取措施確保這些專家了解相應的道德要求。對專家的監(jiān)督和指導的程度取決于參與的人員及業(yè)務的性質(zhì)。這些監(jiān)督和指導可能包括：第一，要求這些人員閱讀適當?shù)牡赖乱?guī)范。第二，要求這些人員對道德規(guī)范的理解提供書面確認。第三，在出現(xiàn)潛在沖突時提供咨詢。

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注冊會計師還應當對具體的獨立性要求或業(yè)務中所蘊含的其他風險保持警惕。任何情況下，如果適當?shù)牡赖滦袨椴荒艿玫阶袷鼗虮ＷC，那么注冊會計師就不能接受業(yè)務。如果業(yè)務已經(jīng)開始執(zhí)行，則應予以終止。

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（三）保密

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注冊會計師應當對執(zhí)業(yè)過程中獲知的客戶信息保密，但是也有例外。由于注冊會計師承擔著維護社會公眾的責任，如果客戶存在違法行為，注冊會計師將面臨著法規(guī)強制注冊會計師披露客戶信息的要求。注冊會計師在三種情況下可以披露客戶的有關信息：第一，取得客戶的授權。第二，根據(jù)法規(guī)要求，為法律訴訟準備文件或提供證據(jù)，以及向監(jiān)管機構報告發(fā)現(xiàn)的違反法規(guī)行為。第三，接受同業(yè)復核以及注冊會計師協(xié)會和監(jiān)管機構依法進行的質(zhì)量檢查。

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在決定披露客戶的有關信息時，注冊會計師應當考慮的因素有：第一，是否了解和證實了所有相關信息。如果還存在未經(jīng)證實的事實或意見，在決定披露時應當運用職業(yè)判斷。第二，信息披露的方式和對象。尤其是，注冊會計師應當確定溝通對象是適當?shù)慕邮苷?，并有責任采取適當行動。第三，可能承擔的法律責任和后果。注冊會計師是否會因信息披露而招致法律責任，其后果是什么？在所有的情況下，注冊會計師都應當考慮是否需要向法律顧問和職業(yè)組織進行咨詢。

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（四）收費

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在確定收費時，會計師事務所應當考慮以下四個因素，以客觀反映為客戶提供專業(yè)服務的價值：第一，專業(yè)服務所需的知識和技能。第二，所需專業(yè)人員的水平和經(jīng)驗。第三，每一專業(yè)人員提供服務所需的時間。第四，提供專業(yè)服務所需承擔的責任。

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收費通常以每一專業(yè)人員適當?shù)男r費用率或日費用率為基礎，按照實施專業(yè)服務的每個人員所耗用的時間來計算。這些費用率的前提是，注冊會計師的組織行為以及為客戶提供的服務得到了良好的計劃、控制和管理。

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如果收費報價明顯低于前任注冊會計師或其他會計師事務所的相應報價，會計師事務所應當確保：一是在提供專業(yè)服務時，工作質(zhì)量不會受到威脅，并保持應有的職業(yè)謹慎，遵守執(zhí)業(yè)準則和質(zhì)量控制程序；二是客戶了解專業(yè)服務的范圍和收費基礎。

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除法規(guī)允許外，會計師事務所不得以或有收費方式提供鑒證服務，收費與否或多少不得以鑒證工作結果或?qū)崿F(xiàn)特定目的為條件。

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或有收費是指收費與否或收費多少以鑒證工作結果或?qū)崿F(xiàn)特定目的為條件。如果是經(jīng)法院或其他公共管理機構確定的收費，則不應該視為或有收費。除得到法律認可或作為某種專業(yè)服務的公認做法而被職業(yè)組織認可外，按照百分比或其他類似基礎收取費用應被視為或有收費。

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（五）傭金

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會計師事務所和注冊會計師不得為招攬客戶而向推薦方支付傭金，也不得因向第三方推薦客戶而收取傭金。會計師事務所和注冊會計師不得因宣傳他人的產(chǎn)品或服務而收取傭金。

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傭金也是影響注冊會計師服務質(zhì)量和行業(yè)形象的一個重要因素。一方面，如果會計師事務所和注冊會計師為了招攬業(yè)務而向推薦方支付傭金，或因向第三方推薦客戶而收取傭金，就相當于支付傭金的一方的業(yè)務收費降低，從而影響執(zhí)業(yè)質(zhì)量；另一方面，如果會計師事務所和注冊會計師因宣傳他人的產(chǎn)品或服務而收取傭金，很容易導致形式上的不獨立，降低行業(yè)在社會公眾中的形象。

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注冊會計師職業(yè)道德的具體要求，除以上介紹的外，還包括業(yè)務招攬、與執(zhí)行鑒證業(yè)務不相容的工作接任前任注冊會計師的審計業(yè)務等，在此不再贅述。

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第五節(jié)　審計模式、審計測試及業(yè)務循環(huán)

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一、審計模式及其發(fā)展

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審計模式是開展審計工作的思路。隨著經(jīng)濟的發(fā)展，審計模式也相應地不斷變化和發(fā)展著，變得越來越科學和完善。審計模式的發(fā)展按照歷史順序大致可以分為三個階段，即賬項基礎審計階段、制度基礎審計階段和風險導向?qū)徲嬰A段。

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（一）賬項基礎審計

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賬項基礎審計以查錯防弊為主要審計目標，以詳細審計為特征。它在20世紀30年代以前應用比較廣泛，是審計模式發(fā)展的第一個階段。它是詳細審計，在企業(yè)規(guī)模不大、經(jīng)濟業(yè)務比較簡單的情況下較適用，但是審計時耗時費力，有時候也可能遺漏重要項目或事項，形成審計風險。

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（二）制度基礎審計

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隨著經(jīng)濟業(yè)務規(guī)模不斷擴大，業(yè)務內(nèi)容日益復雜，社會公眾更加關注財務報告的合法性和公允性。而企業(yè)為了滿足管理需要，建立了內(nèi)部控制制度，這些內(nèi)部控制制度是否健全有效，直接影響著單位財務報告的公允性。為了保證審計質(zhì)量，更為可靠、有效的審計方法——制度基礎審計由此產(chǎn)生。

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制度基礎審計是以內(nèi)部控制測試為基礎的抽樣審計方法，其重點在于要求審計師了解、測試和評價被審計單位的內(nèi)部控制設計的合理性和執(zhí)行的有效性，對于可以信賴的內(nèi)部控制環(huán)節(jié)，對其涉及的交易和賬戶余額進行抽樣審計，而對于內(nèi)部控制制度存在缺陷的環(huán)節(jié)，將其涉及的交易和賬戶余額作為審計重點，甚至進行詳細審計。制度基礎審計大大減少了審計師的工作量，提高了審計效率，也節(jié)約了審計成本。

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制度基礎審計模式過于關注被審計單位的內(nèi)部控制制度及控制風險，相對忽視了引發(fā)審計風險的其他因素和原因，缺乏通過一種可接受的量化方法來聯(lián)絡各種信息的手段，憑此作出的主觀判斷可能與實際發(fā)生較大偏差，使得審計師面臨較大的審計風險。

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（三）風險導向?qū)徲?/p>

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21世紀初，在發(fā)達國家接連發(fā)生了多起會計舞弊案，例如安然公司舞弊案、世通公司舞弊案，給這些公司進行審計的審計師也遭遇了訴訟。為了降低審計風險，在合理的職業(yè)懷疑假設的基礎上，審計師不只依賴對被審計單位管理層所設計和執(zhí)行的內(nèi)部控制制度的檢查和評價，而且實事求是地對公司管理層是否誠信、是否有舞弊造假的驅(qū)動始終保持一種合理的職業(yè)警覺，將審計的視野擴大到被審計單位所處的經(jīng)營環(huán)境，將風險評估貫穿審計工作的全過程。

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風險導向?qū)徲嬕燥L險為導向，在審計全過程中，不僅對被審計單位的內(nèi)部控制狀況進行檢查和評價，判斷控制風險，還對產(chǎn)生風險的其他各個環(huán)節(jié)進行評價，不僅重視內(nèi)部環(huán)境，還關注外部環(huán)境，通過綜合分析，根據(jù)評價結果確定審計風險水平，最終目的是要將審計風險控制在可接受、可容忍的水平之下。審計的全過程也是一個不斷克服和降低審計風險的過程。審計人員由被動地接受風險轉(zhuǎn)為主動地控制風險，有利于減輕審計師的責任，也為更有效地控制和提高審計效果和效率提供了完整的審計結構。

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風險導向?qū)徲嬕笞詴嫀煴仨毩私獗粚徲媶挝患捌洵h(huán)境，以充分識別和評估財務報表重大錯報風險，并針對評估的重大錯報風險設計和實施控制測試和實質(zhì)性測試程序。另外，無論評估的重大錯報風險的結果如何，注冊會計師均應當針對重大的各類交易、賬戶余額實施實質(zhì)性測試程序。

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以上三種審計模式的差異可見表1—1。

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表1—1　賬項基礎審計、制度基礎審計和風險導向?qū)徲嫴町愐挥[表

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二、審計測試的內(nèi)容及業(yè)務循環(huán)審計方法

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（一）審計測試的內(nèi)容及使用的審計方法

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審計測試包括內(nèi)部控制測試和交易、賬戶余額的實質(zhì)性測試。

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內(nèi)部控制測試通常按照業(yè)務循環(huán)采用審計抽樣的方法進行，目的在于確保審計工作質(zhì)量，提高審計工作效率。交易、賬戶余額的實質(zhì)性測試既可以按財務報表項目組織實施，也可按業(yè)務循環(huán)組織實施。業(yè)務循環(huán)是指被審計單位處理某一類經(jīng)濟業(yè)務的工作程序和先后順序。不同的被審計單位具有不同的業(yè)務性質(zhì)和規(guī)模，其業(yè)務循環(huán)的劃分也不相同。一般而言，我們將生產(chǎn)性企業(yè)的業(yè)務循環(huán)劃分為銷售與收款循環(huán)、購貨與付款循環(huán)、存貨與倉儲循環(huán)、籌資與投資循環(huán)、貨幣資金循環(huán)。

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按照財務報表項目的順序進行審計的方法叫分項審計方法，按業(yè)務循環(huán)組織實施的方法稱為業(yè)務循環(huán)審計方法。按會計報表項目的順序進行審計雖然操作方便，但是與按業(yè)務循環(huán)進行的內(nèi)部控制脫節(jié)；而業(yè)務循環(huán)審計方法則克服了分項審計方法的缺點，可與按業(yè)務循環(huán)進行的內(nèi)部控制測試直接聯(lián)系，還可加深審計人員對被審計單位經(jīng)濟業(yè)務的理解，便于審計人員合理分工，將特定業(yè)務循環(huán)所涉及的財務報表項目分配給一個或數(shù)個審計人員，能夠提高審計的效率與效果。

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（二）業(yè)務循環(huán)與財務報表項目之間的對應關系

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本教材的第七章至第十一章按照業(yè)務循環(huán)審計方法具體講解了對財務報表各個項目的審計。表1—2是業(yè)務循環(huán)與財務報表各個項目之間的對應關系。

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表1—2　業(yè)務循環(huán)與財務報表項目之間的對應關系

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本章小結

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本章分為五節(jié)，主要講解了五個方面的內(nèi)容。一是審計的概念及分類，要求重點掌握注冊會計師審計和財務報表審計的概念和內(nèi)容。二是注冊會計師審計，只需了解。三是會計師事務所及其業(yè)務范圍，重點掌握會計師事務所的業(yè)務范圍。四是注冊會計師職業(yè)道德。五是審計模式、審計測試及業(yè)務循環(huán)，只需了解。

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案例分析

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通過閱讀案例資料，了解德勤公司的業(yè)務范圍，進而思考會計師事務所業(yè)務的發(fā)展趨勢。

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德勤公司的業(yè)務范圍

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一、德勤公司簡介

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德勤（Deloitte）泛指根據(jù)瑞士法律組成的社團性質(zhì)的組織，致力于在審計、稅務、企業(yè)管理咨詢和財務咨詢等領域為企業(yè)提供專門服務。由于法律規(guī)定及其他原因，某些成員所（公司）不會在四個專業(yè)領域都提供服務。

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二、德勤公司的業(yè)務領域

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1.企業(yè)管理咨詢服務

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先進的企業(yè)管理是現(xiàn)代企業(yè)生存、發(fā)展和成功的基礎，德勤的企業(yè)管理咨詢顧問致力于幫助客戶將先進的理念和技術轉(zhuǎn)化為持續(xù)的競爭力和戰(zhàn)略優(yōu)勢。主要包括下列專業(yè)咨詢服務：（1）戰(zhàn)略及運營管理；（2）財務轉(zhuǎn)型管理；（3）信息化管理；（4）人力資本管理。

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2.企業(yè)風險管理服務

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主要包括：

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（1）ERP控制服務。對內(nèi)部控制和系統(tǒng)安全性進行設計，也可以協(xié)助客戶進行持續(xù)監(jiān)控評估或一次性審核，為客戶確定其業(yè)務中的主要風險，避免系統(tǒng)實施后進行重復工作所造成的無效益成本，降低舞弊風險。

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（2）IT盡職調(diào)查。幫助客戶識別收購交易中與信息技術相關的風險，協(xié)助客戶作出明確的投資決策，確保信息資產(chǎn)的價值。

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（3）業(yè)務持續(xù)性規(guī)劃。通過業(yè)務持續(xù)性規(guī)劃服務，協(xié)助客戶合理確保在出現(xiàn)特殊情況時關鍵業(yè)務仍能正常運行。

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（4）會計與控制服務。幫助客戶設計會計核算和內(nèi)部控制政策及流程，為現(xiàn)有的或新設立的投資項目完善其會計和控制系統(tǒng)。

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（5）內(nèi)部審計服務。主要包括：1）內(nèi)部審計外包；2）內(nèi)部審計規(guī)劃與開發(fā)；3）風險管理服務；4）內(nèi)部審計質(zhì)量保證；5）合同風險與履約服務等。

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3.審計服務

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德勤的尖端技術支持審計流程的各階段，涵蓋審計規(guī)劃、實施與報告，包括審計報表復核、財務信息實地調(diào)查報告、驗資鑒證、業(yè)務運作評估等。

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4.稅務服務

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提供全面的稅務咨詢服務。包括編制和提交所得稅稅單及利得稅計算表，制作雇主所得稅、個人所得稅和財產(chǎn)稅稅單，以及對企業(yè)和個人進行稅收籌劃，為客戶提供富有創(chuàng)意的、高效率的減稅方案。

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5.精算保險服務

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主要包括提供股市相關交易、價值評估、資產(chǎn)負債管理、銀保產(chǎn)品戰(zhàn)略等。

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6.財務咨詢服務

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企業(yè)咨詢能夠協(xié)助客戶制定有關公司交易的戰(zhàn)略規(guī)劃，如合并收購、出售和上市等，以協(xié)助公司發(fā)展成長。德勤主要從以下幾個方面提供財務咨詢服務：

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（1）合并與收購。按照客戶的標準協(xié)助客戶尋找戰(zhàn)略伙伴、買家或賣家，挑選前景最佳的公司，制定談判策略，協(xié)助客戶把握時機，以最合適的價格進行合并及收購交易。

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（2）破產(chǎn)。提供債務償付和破產(chǎn)自愿清盤的服務，如協(xié)助客戶關閉業(yè)務，出售剩余資產(chǎn)，與員工和債權人談判事宜，制定財產(chǎn)狀況說明書，并處理一切法律訴訟中的行政事務。

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（3）財務調(diào)查服務。協(xié)助客戶處理極其復雜和敏感的風險、調(diào)查及爭議等問題。

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（4）財務重組。德勤的專業(yè)服務人員經(jīng)常與客戶的法律顧問和銀行代表組成多行業(yè)服務小組，對陷入困境的公司進行準確的財務評估。

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思考題

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1.結合德勤公司的業(yè)務范圍，思考會計師事務所為什么能夠為客戶提供多元化的服務，如何實現(xiàn)這些服務。

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分析提示：會計師事務所是聚集專業(yè)人士的場所，隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，客戶對財務的需求不斷拓展，需要事務所擁有不同的專業(yè)人才。目前，許多會計師事務所為了戰(zhàn)略發(fā)展，培養(yǎng)和儲備了會計、稅務、管理、計算機信息等各類人才，這些專業(yè)人才的專業(yè)勝任能力，使會計師事務所開拓多元化業(yè)務成為可能。

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2.會計師事務所的審計業(yè)務范圍包括哪些？

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分析提示：會計師事務所的審計業(yè)務范圍以財務報表審計為核心，處于不斷拓展之中：

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（1）鑒證服務（主要是財務報表審計業(yè)務）；

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（2）相關服務。

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世界上第一份審計報告

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18世紀初，隨著英國殖民主義的擴張，其海外貿(mào)易有了很大的發(fā)展。1710年，英國政府在銀行家的建議下，使用發(fā)行中獎債券所募集到的資金創(chuàng)立了南海股份有限公司，從事盈利前景誘人的殖民地貿(mào)易。

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南海公司成立10年經(jīng)營業(yè)績平平。1719年，英國政府允許中獎債券總額的70%，即約1000萬英鎊，可與南海公司股票進行轉(zhuǎn)換。該年年底，公司的董事們開始對外散布各種所謂的好消息，即南海公司年底將有大量的利潤實現(xiàn)，公司可能要按面值的60%支付股利。公司董事對外散布公司利好消息，致使公眾對股價上揚增強了信心，帶動了公司股價上升。1719年，南海公司股價為114英鎊，到1720年3月股價升至300英鎊，1721年7月公司股票價格高達1050英鎊，此時，公司老板布倫特決定以高于股票面值數(shù)倍的價格發(fā)行新股。一時間南海公司股價扶搖直上，一場股票投機浪潮席卷全國。

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英國議會為了制止國內(nèi)“泡沫公司”的膨脹，于1720年6月通過了《泡沫公司取締法》，隨之一些公司被解散。許多投資者開始清醒，并拋售手中所持股票。股票投資熱的降溫，致使南海公司股價一路下滑，到1720年12月，南海公司股價跌至124英鎊。年底，英國政府對南海公司資產(chǎn)進行清理，發(fā)現(xiàn)其實際資本所剩無幾。而后，南海公司宣布破產(chǎn)。

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南海公司破產(chǎn)猶如晴天霹靂，震驚了公司投資人和債權人，數(shù)以萬計的股東及債權人蒙受損失。當證實了百萬英鎊的損失落在自己頭上時，他們紛紛向英國議會提出嚴懲欺詐者并給予賠償損失的要求。

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面對輿論壓力，為平息南海公司破產(chǎn)引發(fā)的風波，英國議會于1720年9月成立了由13人組成的特別委員會，秘密查證南海公司破產(chǎn)事件。在查證中，特別委員會發(fā)現(xiàn)該公司的會計記錄嚴重失真，并有明顯的篡改舞弊行為。為此，特別委員會特聘請倫敦市霍斯特·萊思學校的會計教師查爾斯·斯內(nèi)爾對南海公司的賬目進行審查。斯內(nèi)爾應議會特別委員會的要求，通過對南海公司會計賬目的審核，于1721年編制了一份題為《倫敦市霍斯特·萊思學校的習字教師兼會計師查爾斯·斯內(nèi)爾對索布里奇商社會計賬簿檢查的意見》的查賬報告書，指出了公司存在的舞弊行為，但沒有對公司編制虛假賬目的目的表示自己的意見。英國議會根據(jù)斯內(nèi)爾的審計報告書，沒收了公司全部董事的個人財產(chǎn)，將公司一名直接責任經(jīng)理關進了英國倫敦塔監(jiān)獄。為此，查爾斯·斯內(nèi)爾成為世界民間審計的最早先驅(qū)者，他編制的查賬報告書是世界最早由會計師編制的審計報告。

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一、單項選擇題

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1.按審計主體不同，審計可分為（?。?/p>

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A.政府審計、注冊會計師審計、內(nèi)部審計

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B.財務報表審計、合規(guī)性審計、經(jīng)營審計

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C.法定審計、任意審計

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D.全面審計、局部審計、專項審計

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2.（　）是由政府有關部門審核批準的注冊會計師組成的會計師事務所接受委托對所有營利或非營利組織進行的審計。

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A.政府審計

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B.注冊會計師審計

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C.內(nèi)部審計

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D.國家審計

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3.（?。┦菍ω攧請蟊磉M行審查以確定其是否符合既定標準，是否公允地反映了企業(yè)的財務狀況和現(xiàn)金流量。既定標準通常是企業(yè)會計準則和相關會計制度。

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A.財務報表審計

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B.經(jīng)營審計

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C.合規(guī)性審計

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D.任意審計

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4.下列情形中，（?。ψ詴嫀焾?zhí)行審計業(yè)務的獨立性影響最大。

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A.注冊會計師的母親退休前擔任被審計單位公會的文藝干事

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B.注冊會計師的配偶現(xiàn)在是被審計單位開戶銀行的業(yè)務骨干

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C.注冊會計師的子女按就近原則在被審計單位的子弟小學讀書

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D.注冊會計師的妹妹大學畢業(yè)后在被審計單位擔任現(xiàn)金出納

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二、多項選擇題

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1.按審計主體分類，我國審計可劃分為（?。?/p>

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A.政府審計

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B.注冊會計師審計

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C.內(nèi)部審計

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D.國家審計

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2.按審計的目的和內(nèi)容分類，我國審計可劃分為（　）。

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A.財務報表審計

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B.經(jīng)營審計

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C.合規(guī)性審計

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D.任意審計

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3.審計模式的發(fā)展按照歷史順序大致可以分為三個階段，即（?。?/p>

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A.賬項基礎審計階段

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B.制度基礎審計階段

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C.風險導向?qū)徲嬰A段

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D.沒有正確答案

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4.審計測試包括（?。?/p>

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A.內(nèi)部控制測試

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B.交易測試

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C.賬戶余額測試

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D.沒有正確答案

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5.會計師事務所應當從整體上采取措施維護其獨立性，但當維護措施不足以消除損害獨立性因素的影響或?qū)⑵浣抵量山邮芩綍r，會計師事務所應當（?。?。

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A.拒絕承接業(yè)務

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B.解除業(yè)務約定

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C.出具保留意見審計報告

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D.出具無法表示意見審計報告

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三、判斷題

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1.隨著注冊會計師審計的發(fā)展，查錯防弊已經(jīng)不是注冊會計師審計的目標。（?。?/p>

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2.在我國審計監(jiān)督體系中，政府審計是主導，內(nèi)部審計是基礎，而社會審計是不可缺少的重要力量。（?。?/p>

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3.注冊會計師若與被審計單位的某位員工具有近親屬關系，應不得執(zhí)行該客戶的審計業(yè)務。（?。?/p>

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