檢查思路

檢查人員在對企業(yè)進(jìn)行審查時(shí)，主要是采用內(nèi)外部調(diào)查相結(jié)合，并且一般都是首先從內(nèi)部檢查開始，從中查找可疑的線索，對通過內(nèi)部檢查不足以清楚說明的問題，則進(jìn)行外部調(diào)查。

企業(yè)檢查

1.實(shí)地調(diào)查企業(yè)整體經(jīng)營情況

合規(guī)檢查人員在這個過程中，一是要實(shí)地調(diào)查企業(yè)的銷售場地，了解企業(yè)經(jīng)營的品種和類別，核查企業(yè)賬載收入是否準(zhǔn)確。如：在實(shí)地調(diào)查中發(fā)現(xiàn)企業(yè)藥店內(nèi)擺放著用于促銷的日用品（米面糧油、紙巾等）、代銷的保健品、輪椅等，檢查企業(yè)記載的收入中是否包括這些商品。二是實(shí)地到企業(yè)的貨物存放地調(diào)查藥品的倉儲情況。借此固定企業(yè)的貨物存放地，為今后可能進(jìn)行的存貨盤點(diǎn)劃清界限；另外還需要了解企業(yè)是否存在變質(zhì)的藥品，如果存在變質(zhì)的藥品，還要核對會計(jì)資料和納稅申報(bào)資料，了解企業(yè)是否對這些非正常損失轉(zhuǎn)出了相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。

2.詢問與納稅有關(guān)的問題

在這個過程中，合規(guī)檢查人員需要詢問企業(yè)的主要進(jìn)貨和銷貨渠道、近年來的經(jīng)營情況、會計(jì)核算方法和程序、對有關(guān)業(yè)務(wù)的處理方法是否存在某些問題等，其目的是為下一步的檢查摸清檢查思路和檢查重點(diǎn)。重點(diǎn)詢問企業(yè)是否有虛 列費(fèi)用從而套取現(xiàn)金的問題，或者是否存在稅前列支不應(yīng)當(dāng)扣除費(fèi)用的問題等。

3.對會計(jì)資料和納稅申報(bào)資料的檢查

對會計(jì)資料和納稅申報(bào)資料的檢查，這是合規(guī)檢查人員檢查的重點(diǎn)，一是要對納稅申報(bào)資料、賬簿、憑證、會計(jì)報(bào)表之間的科目和數(shù)據(jù)的邏輯對應(yīng)關(guān)系進(jìn)行核對；二是要核對對有關(guān)業(yè)務(wù)記載的會計(jì)分錄是否正確；三是要審查憑證的真實(shí)性和合法性；四是對應(yīng)當(dāng)進(jìn)行納稅調(diào)整的業(yè)務(wù)是否進(jìn)行了準(zhǔn)確地調(diào)整。

4.實(shí)地盤存貨物，審查賬實(shí)是否相符

通過盤查可以核實(shí)企業(yè)目前庫存商品的種類和數(shù)量，再經(jīng)過對影響結(jié)果的數(shù)據(jù)進(jìn)行調(diào)整，其結(jié)果就可以與庫存商品明細(xì)賬進(jìn)行比對，然后再追查賬實(shí)不符的原因。盡管存貨金查的工作量往往很大，但是一般存貨金查的效果都很明里，因此稅務(wù)合規(guī)人員在進(jìn)行檢查時(shí)，通過對存貨的盤查，可以查證很多其它檢查方法不容易發(fā)現(xiàn)和落實(shí)的問題。

企業(yè)外部調(diào)查

1.到有關(guān)金融機(jī)構(gòu)調(diào)查企業(yè)的資金往來情況

合規(guī)檢查人員根據(jù)企業(yè)會計(jì)資料上反映的開戶銀行和銀行賬號，到有關(guān)金融機(jī)構(gòu)查詢企業(yè)的資金往來情況，審查資金進(jìn)出的性質(zhì)，核對資金往來是否都全部記入銀行存款賬薄，從中就可能會查明企業(yè)賬外經(jīng)營和銷售貨物不記收入的問題。

2.到有關(guān)醫(yī)保結(jié)算單位調(diào)查銷售情況

可以向主管醫(yī)療保障局申請調(diào)取企業(yè)的醫(yī)保銷售記錄，和企業(yè)提供的數(shù)據(jù)比對，查看企業(yè)是否有將醫(yī)保銷售情況不記或遲記收入情況。通過醫(yī)保銷售情況也可大致判斷出該藥品零售企業(yè)的銷售收入情況，與企業(yè)申報(bào)情況比對從中發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)。

3.向藥品經(jīng)銷商調(diào)查購進(jìn)情況

藥品零售企業(yè)一般經(jīng)營藥品的種類禁多，因此涉及的藥品經(jīng)銷商比較多，如果要對涉及的所有藥品經(jīng)銷商都進(jìn)行調(diào)查，工作量是很大的。因此，一般都是采用重點(diǎn)抽查的方法，也就是選取購進(jìn)藥品較多的藥品經(jīng)銷商，調(diào)查藥品經(jīng)銷商購貨的明細(xì)情況。調(diào)查結(jié)束后，再用從藥品經(jīng)銷商取得的購進(jìn)明細(xì)情況與藥品零售企業(yè)的庫存商品明細(xì)賬進(jìn)行核對，審查企業(yè)是否存在購進(jìn)藥品不入既或少入賬的情況。通過該檢查方法，可以很容易查證企業(yè)賬外經(jīng)營問題。

4.對可疑的大額費(fèi)用發(fā)票向開票方進(jìn)行調(diào)查

一些藥品零售企業(yè)為了列支稅法不允沖列支的費(fèi)用，如：回扣、禮金等，于是有意設(shè)法套取現(xiàn)金。取得假發(fā)票成者取得虛開的費(fèi)用發(fā)票。合規(guī)檢查人員一般要審查費(fèi)用的可能性和合理性，對有疑問的發(fā)票就要向開票方進(jìn)行調(diào)查，尤其是大額費(fèi)用發(fā)票。

具體檢查方式方法

1.增值稅的檢查

一是核查進(jìn)項(xiàng)稅額。通過查看取得的增值稅專用發(fā)票認(rèn)證、農(nóng)產(chǎn)品收購憑證、運(yùn)輸發(fā)票等各類進(jìn)項(xiàng)抵扣憑證是否符合政策規(guī)定的程序。重點(diǎn)關(guān)注：第一是申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的購進(jìn)業(yè)務(wù)價(jià)格是否真實(shí)，是否存在虛增進(jìn)項(xiàng)稅額的行為。重點(diǎn)檢查進(jìn)貨渠道，檢查是否有真實(shí)的貨物交易，是否真實(shí)結(jié)算，貨款支付是否一致；是否存在接受虛開專用發(fā)票的問題；是否有虛構(gòu)藥材等農(nóng)產(chǎn)品收購業(yè)務(wù)和價(jià)格、虛報(bào)收購數(shù)量的行為：取得運(yùn)輸發(fā)票的運(yùn)輸業(yè)務(wù)與銷售購進(jìn)貨物的名稱、數(shù)量是否匹配、吻合，有無取得虛開、代開運(yùn)輸發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅問題等。特別是收購藥材時(shí)，開具的農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票是否規(guī)范、金額及數(shù)量合真實(shí)，是否存在虛抬收購價(jià)格、虛報(bào)收購數(shù)量的情況。第二是有無擅自擴(kuò)大進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣范圍的問題。有無從非農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)者手中購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品填開收購憑證抵扣進(jìn)項(xiàng)稅；有無從非運(yùn)輸部門取得運(yùn)輸發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅等。第三是是否按照規(guī)定進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出。對于非正常的損失(包括過期、變質(zhì)、破損、丟失等)，沒有按照稅法規(guī)定做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出；對于收到的各種形式的返利未沖減當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額。

二是核實(shí)應(yīng)稅收入的真實(shí)性、完整性。第一是贈送禮品、藥品、用作促銷、贈送的美容保健類用品等以及各種價(jià)外費(fèi)用是否按規(guī)定計(jì)提銷項(xiàng)稅金。第二是有無利用往來賬款隱瞞收入等問題。第三是有無取得預(yù)收賬款，發(fā)出商品未計(jì)收入的問題。第四是醫(yī)保刷卡收入有無如實(shí)申報(bào)。第五是關(guān)聯(lián)企業(yè)之間有無采取低價(jià)銷售方式轉(zhuǎn)移收入。第六是否存在現(xiàn)金收入不入賬的情況。第七是通過抽取部分藥品結(jié)存數(shù)量與倉庫實(shí)地盤點(diǎn)數(shù)量進(jìn)行比對，核查納稅人是否存在發(fā)出藥品“體外循環(huán)”或推遲入賬等問題。

三是核實(shí)銷貨退回或折讓的處理是否符合規(guī)定。是否存在虛構(gòu)退貨業(yè)務(wù)的情況；支付給藥品經(jīng)銷商的銷售折扣、銷售折讓是否按規(guī)定核算銷項(xiàng)稅金等。

四是核實(shí)是否按規(guī)定開具增值稅專用發(fā)票。有無掛靠企業(yè)并不按規(guī)定開具增值稅專用發(fā)票的行為。開具的增值稅專用發(fā)票，結(jié)算關(guān)系是否真實(shí)；是否存在藥品銷售集中在虛開增值稅發(fā)票多發(fā)區(qū)而與實(shí)際的藥品終端市場不符的異常情況。

五是核查銷售返利處理是否符合規(guī)定。第一要核查企業(yè)的往來賬戶，看企業(yè)的“其他應(yīng)付款或其他應(yīng)收款”賬戶有無將銷售返利掛賬，且未作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。存在這種情況的企業(yè)，由于把返利掛入往來賬，“其他應(yīng)付款”或“其他應(yīng)收款”賬戶余額會明顯增加，第二要核查企業(yè)銷售(經(jīng)營)費(fèi)用賬戶，看企業(yè)是否將收取的銷售返利沖減銷售(經(jīng)營)費(fèi)用，未作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。存在這種情況的企業(yè)，容易造成銷售(經(jīng)營)費(fèi)用比上期明顯下降，第三要核查企業(yè)庫存商品賬和進(jìn)貨發(fā)票，看是否存在以銷售返利沖減進(jìn)貨成本，未作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的問題。有這種情況的，往往表現(xiàn)為企業(yè)購入的應(yīng)稅貨物與提取的進(jìn)項(xiàng)稅額不符，第四要核查企業(yè)接收的銷售返利是否入賬，是否存在“賬外賬”。

六是核實(shí)免稅藥品(如避孕藥品藥具)是否分別核算，分別申報(bào)納稅。由于避孕藥具屬于免稅藥品，其進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)作轉(zhuǎn)出處理，而不能混在一起作抵扣，所以在賬冊上應(yīng)稅和免稅藥品應(yīng)分開核算。

2.企業(yè)所得稅的檢查

一是核查收入的完整性。重點(diǎn)是各種主營收入、其他營業(yè)收入、營業(yè)外收入(包括各種形式的財(cái)政返還在內(nèi))、投資收益等是否全部按規(guī)定入賬。有無故意壓低售價(jià)轉(zhuǎn)移收入的行為，特別是關(guān)聯(lián)企業(yè)之間有無采取低價(jià)銷售方式轉(zhuǎn)移利潤；有無將已實(shí)現(xiàn)的收入長期掛往來賬或干脆置于賬外而不確認(rèn)收入的情況。

二是核查稅前列支與納稅調(diào)整。

第一要核查是否存在虛開服務(wù)業(yè)發(fā)票虛增成本。第二要核查是否存在虛增成本、人員工資、手續(xù)費(fèi)或傭金、租賃費(fèi)、其他支出等行為，重點(diǎn)檢查銷售部門的工資、提成費(fèi)用，重點(diǎn)審查費(fèi)用單據(jù)的真實(shí)性。第三要核查是否通過設(shè)立關(guān)聯(lián)的銷售公司、辦事處，以經(jīng)費(fèi)、銷售費(fèi)用的名義虛列支出。第四要結(jié)合行業(yè)特點(diǎn)檢查各項(xiàng)準(zhǔn)備金、風(fēng)險(xiǎn)金、管理費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、財(cái)產(chǎn)損失、廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、捐贈支出等，重點(diǎn)檢查企業(yè)差旅費(fèi)、會議費(fèi)的相關(guān)發(fā)票和證明的真實(shí)性，廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的劃分是否準(zhǔn)確，是否存在相互擠占的情況。第五要核查各種財(cái)產(chǎn)損失是否符合有關(guān)規(guī)定。第六要核查固定資產(chǎn)計(jì)提折舊是否符合規(guī)定，按重估價(jià)值計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)的重估收益是否申報(bào)納稅，是否混淆資本性支出與收益性支出。

3.個人所得稅的檢查

(1)檢查“應(yīng)付職工薪酬”、“應(yīng)交稅費(fèi)一應(yīng)交個人所得稅”等明細(xì)賬，檢查職工薪酬發(fā)放單，核實(shí)職工的月工資、薪金收入，對達(dá)到征稅標(biāo)準(zhǔn)的，扣繳義務(wù)人是否按規(guī)定履行代扣稅款義務(wù)。

(2)檢查“生產(chǎn)成本”、“管理費(fèi)用”、“產(chǎn)品銷售費(fèi)用”等明細(xì)帳，核查企業(yè)是否有支付給臨時(shí)外聘的技術(shù)人員的業(yè)務(wù)指導(dǎo)費(fèi)、鑒定費(fèi)，是否有列支的邀請教授、專家的授課培訓(xùn)費(fèi)評審費(fèi)等，是否按規(guī)定履行代扣稅款義務(wù)。

(3)檢查“利潤分配應(yīng)付股利”、“財(cái)務(wù)費(fèi)用”等賬戶核實(shí)對支付給個人的股息、紅利是否全額計(jì)算扣繳稅款。

(4)檢查直接在各成本、費(fèi)用賬戶中列支或通過其他渠道間接支付給員工的各種現(xiàn)金、實(shí)物和有價(jià)證券等薪酬，是否按規(guī)定全部合并到工資、薪金中一并計(jì)算應(yīng)繳的稅數(shù)。

(5)檢查企業(yè)“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交個人所得稅”明細(xì)賬戶、員工薪酬收入明細(xì)表和《個人所得稅扣繳情況報(bào)告表》及完稅證或繳款書，查看賬表數(shù)額是否相符，代扣稅款是否正確、完整，是否按規(guī)定期限解繳稅款。

醫(yī)藥制造業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)

醫(yī)藥制造企業(yè)在采購、生產(chǎn)、研發(fā)、銷售等經(jīng)營活動中，存在虛開發(fā)票和偷逃稅等涉稅違法行為，行業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)較高。

近年來，我國醫(yī)藥制造業(yè)發(fā)展迅速。據(jù)《中國統(tǒng)計(jì)年鑒》數(shù)據(jù)顯示，2011-2021年，行業(yè)規(guī)上企業(yè)數(shù)量從5 926家增加到8 629家；行業(yè)營收從14 484億元增加到29 583億元。在行業(yè)快速發(fā)展的同時(shí)，卻普遍存在“帶金銷售”的現(xiàn)象。藥企在銷售藥品的過程中，大量存在向醫(yī)生、醫(yī)療機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人支付回扣等行為。如何處理這些灰色的支出成為藥企的痛點(diǎn)。藥企在經(jīng)營過程中會設(shè)法從采購、生產(chǎn)、銷售等領(lǐng)域，通過虛構(gòu)交易套取資金，進(jìn)而引發(fā)發(fā)票虛開、偷逃稅等涉稅違法行為。隨著國家監(jiān)管的日趨加強(qiáng)，近年來該行業(yè)大量涉稅違法案件被查處，行業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)較高?；谛袠I(yè)的可持續(xù)發(fā)展要求，藥企稅務(wù)合規(guī)勢在必行。

一、醫(yī)藥制造業(yè)行業(yè)特點(diǎn)

（一）準(zhǔn)入門檻高且監(jiān)管嚴(yán)格

藥品關(guān)乎國民健康、關(guān)乎生命，因此醫(yī)藥制造行業(yè)準(zhǔn)入門檻高且監(jiān)管嚴(yán)苛。企業(yè)要從事藥品生產(chǎn)，首先必須取得《藥品生產(chǎn)許可證》，且藥品的研發(fā)、生產(chǎn)和上市均需嚴(yán)格執(zhí)行GMP藥品生產(chǎn)質(zhì)量管理規(guī)范。為消除藥品多級經(jīng)銷帶來的藥價(jià)虛高問題，國家在行業(yè)內(nèi)推行“兩票制”和“4 7”帶量集中采購，并對行業(yè)普遍存在的“帶金銷售”現(xiàn)象嚴(yán)厲整頓和治理。此外，從2017年開始，醫(yī)藥制造行業(yè)被國家稅務(wù)總局納入重點(diǎn)稽查對象，行業(yè)稅收監(jiān)管環(huán)境日益趨嚴(yán)。

（二）顯著的技術(shù)密集型特性

與傳統(tǒng)的制造業(yè)不同，醫(yī)藥制造業(yè)屬于技術(shù)密集型產(chǎn)業(yè)，大部分藥品的生產(chǎn)都需要有深入的研發(fā)和先進(jìn)的工藝，企業(yè)需要不斷地進(jìn)行技術(shù)創(chuàng)新和產(chǎn)品研發(fā)，以保持市場競爭力，需大量進(jìn)行研發(fā)投入。研發(fā)支出在藥企銷售收入占比一般約為5%～10%，部分大型藥企或以創(chuàng)新藥為主的企業(yè)比例更高，藥企在研發(fā)中一般都可以享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策。

（三）上下游產(chǎn)業(yè)鏈繁雜

醫(yī)藥產(chǎn)業(yè)是一個橫跨農(nóng)業(yè)、工業(yè)、商業(yè)、服務(wù)業(yè)的綜合性產(chǎn)業(yè)。涉及面寬，產(chǎn)業(yè)鏈繁雜。其上游涉及藥材種植、原料藥、制藥設(shè)備等貨物采購，還涉及醫(yī)藥咨詢、推廣等服務(wù)采購。下游涉及經(jīng)銷商、醫(yī)院、藥店、互聯(lián)網(wǎng)醫(yī)療平臺等。這樣的行業(yè)特點(diǎn)也決定了其涉稅風(fēng)險(xiǎn)的分布具有多樣性和復(fù)雜性。

二、主要經(jīng)營環(huán)節(jié)涉稅風(fēng)險(xiǎn)分析

（一）采購環(huán)節(jié)

1. 采購中藥材中利用自開自抵政策進(jìn)行發(fā)票虛開。

從事中藥、中成藥生產(chǎn)的藥企，往往需要大量的中藥材作為制藥原料，許多藥企會從農(nóng)戶或個體藥農(nóng)處購入。根據(jù)稅法，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品免征增值稅。由于農(nóng)民無法開票，為了避免收購方承擔(dān)過多的增值稅稅負(fù)，稅法規(guī)定收購方可自行開具農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票，在申報(bào)增值稅時(shí)抵扣稅款。這種自開自抵的稅收政策在實(shí)踐中被一些企業(yè)歪曲利用。一是有真實(shí)采購業(yè)務(wù)的虛開。部分藥企在向農(nóng)戶收購藥材時(shí)，開票金額會大于實(shí)際收購金額。例如，實(shí)際收購金額為1萬元，但開票金額為2萬元。通過虛開，可以按發(fā)票金額計(jì)算多抵扣增值稅；同時(shí)，按發(fā)票金額入賬，可以增加采購成本，少繳企業(yè)所得稅；此外，多支付的1萬元通常會進(jìn)行資金回流或直接套現(xiàn)出來用于其他用途；部分藥企在采購藥材中，并非故意違反稅法，可能由于內(nèi)控不嚴(yán)或采購人員基于私利虛報(bào)采購金額，財(cái)務(wù)按虛報(bào)金額開票，最終也導(dǎo)致藥企出現(xiàn)上述少繳稅的后果。二是無真實(shí)采購業(yè)務(wù)的虛開。部分藥企甚至?xí)ㄟ^直接購買農(nóng)戶信息，虛構(gòu)采購數(shù)量、入庫單等，編造虛假收購業(yè)務(wù)并開具收購發(fā)票，據(jù)以入賬抵扣增值稅，從而造成成本虛增，少繳企業(yè)所得稅，同時(shí)套取資金。

上海樸稅關(guān)注到，近年來，稅務(wù)機(jī)關(guān)加強(qiáng)了農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票的實(shí)質(zhì)性審核，通過對出售方采取實(shí)地回訪、電話詢問、發(fā)函協(xié)查、現(xiàn)金流核查等方式核實(shí)收購發(fā)票的真實(shí)性，也通過測算藥企農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅占比來評估藥企中藥材采購金額的真實(shí)性。所以，藥企的上述行為，極易被稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)并被查處。

2. 利用稅收洼地虛開發(fā)票套利。

部分地方為了促進(jìn)本地醫(yī)藥產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，會設(shè)立一些醫(yī)藥園區(qū)。對入駐園區(qū)的企業(yè)，通常會給予稅收返還或核定征收等優(yōu)惠，并形成稅收洼地。藥企在采購原料、制藥設(shè)備等時(shí)，正常可以直接從供應(yīng)商處購入，而部分藥企會利用該政策進(jìn)行虛開發(fā)票套利。例如，藥企先在醫(yī)藥園區(qū)設(shè)立一家企業(yè)，由該企業(yè)先從供應(yīng)商處采購，再進(jìn)一步加價(jià)售給藥企自身。藥企直接從供應(yīng)商處采購，采購價(jià)為100萬元。園區(qū)企業(yè)先以100萬元從供應(yīng)商處采購，然后加價(jià)到120萬元售給藥企。通過這樣的操作，藥企采購成本人為增加20萬元，園區(qū)的企業(yè)利潤也同樣增加20萬元，等于藥企變相把利潤轉(zhuǎn)移到園區(qū)企業(yè)，表面上沒有產(chǎn)生正收益。但由于園區(qū)的企業(yè)可以享受稅收返還或核定征收等稅收優(yōu)惠政策，造成藥企實(shí)際納稅會大量減少。藥企通過人為增加采購環(huán)節(jié)，虛增采購金額，最終可以套取國家財(cái)政資金。該模式雖然形式上合法，但若設(shè)在園區(qū)的企業(yè)無實(shí)質(zhì)運(yùn)營，就有可能存在資金從園區(qū)企業(yè)回流到藥企的現(xiàn)象，這種商業(yè)模式安排實(shí)質(zhì)存在套取國家財(cái)政資金的不法行為，有很大的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

（二）研發(fā)環(huán)節(jié)

藥企的研發(fā)環(huán)節(jié)，也是一個涉稅風(fēng)險(xiǎn)高發(fā)的環(huán)節(jié)。國家為了鼓勵企業(yè)積極開展研發(fā)工作，推出了研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策，并對研發(fā)活動的界定、研發(fā)費(fèi)用歸集申報(bào)和后續(xù)管理均作出相關(guān)的規(guī)定。部分藥企未能精準(zhǔn)掌握政策邊界，存在隨意擴(kuò)大研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除并少繳企業(yè)所得稅的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

1. 將不屬于研發(fā)活動的項(xiàng)目進(jìn)行加計(jì)扣除。

研發(fā)活動是指企業(yè)為了獲得新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝而持續(xù)進(jìn)行的具有明確目標(biāo)的系統(tǒng)性活動，通常具有明確的目標(biāo)、系統(tǒng)的組織形式、研發(fā)結(jié)果不確定性特點(diǎn)，企業(yè)應(yīng)根據(jù)上述要點(diǎn)自行判斷項(xiàng)目是否為研發(fā)活動。同時(shí)，為了提高政策適用的精準(zhǔn)性和可操作性，稅法上對不適用加計(jì)扣除的活動進(jìn)行了反向列舉。部分藥企對研發(fā)項(xiàng)目的實(shí)質(zhì)性管理不到位，未能明確研發(fā)活動和其他類似活動的邊界，將不屬于研發(fā)活動的項(xiàng)目進(jìn)行加計(jì)扣除。

2. 在研發(fā)活動中超范圍列支研發(fā)費(fèi)用。

稅法上允許加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用包括人工費(fèi)用、直接投入費(fèi)用、折舊費(fèi)用、無形資產(chǎn)攤銷、試驗(yàn)費(fèi)用、其他相關(guān)費(fèi)用共6大項(xiàng)，其口徑小于會計(jì)核算口徑。部分企業(yè)沒有注意到研發(fā)費(fèi)用歸集口徑的稅會差異，超范圍歸集研發(fā)費(fèi)用，并進(jìn)行加計(jì)扣除。例如，在列支研發(fā)人員工資時(shí)，未對兼職研發(fā)人員從事的研發(fā)活動和生產(chǎn)經(jīng)營活動耗費(fèi)的工時(shí)按比例進(jìn)行分配，而是將其工資全部計(jì)入研發(fā)費(fèi)用等。

3. 政府研發(fā)補(bǔ)助用于研發(fā)支出處理不當(dāng)。

為鼓勵醫(yī)藥企業(yè)研發(fā)創(chuàng)新藥，很多地方政府都會給醫(yī)藥企業(yè)研發(fā)實(shí)行補(bǔ)助。例如，某省2022年鼓勵研發(fā)創(chuàng)新藥物，設(shè)置政府最高獎勵為3 000萬元。藥企收到政府的研發(fā)補(bǔ)助，滿足一定的條件時(shí)可以作為不征稅收入處理。但藥企常常把補(bǔ)助資金專項(xiàng)用于研發(fā)形成的支出、資產(chǎn)折舊和攤銷費(fèi)用納入研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除項(xiàng)目，擴(kuò)大加計(jì)扣除范圍。

4. 未按要求保存研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除備查資料。

研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除采取“真實(shí)發(fā)生、自行判別、申報(bào)享受、相關(guān)資料留存?zhèn)洳椤钡恼鞴芊绞?。企業(yè)應(yīng)當(dāng)留存研發(fā)項(xiàng)目計(jì)劃書、研發(fā)支出輔助賬及匯總表等資料，用于稅務(wù)機(jī)關(guān)后續(xù)的管理與檢查。部分藥企由于平時(shí)會計(jì)核算和管理不夠規(guī)范，在面臨稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查時(shí)，因無法準(zhǔn)確提供備查資料，導(dǎo)致不符合加計(jì)扣除政策，面臨納稅調(diào)整甚至存在被定性為偷稅的風(fēng)險(xiǎn)。

（三）生產(chǎn)環(huán)節(jié)

醫(yī)藥制造業(yè)是一個資產(chǎn)損失多發(fā)的行業(yè)，因藥品關(guān)乎國民健康，國家要求藥企必須執(zhí)行GMP藥品生產(chǎn)質(zhì)量管理規(guī)范。藥企在生產(chǎn)中不可避免會檢測出不合格的原料、藥品，或部分藥品由于超過保質(zhì)期不能用于生產(chǎn)或銷售，必須銷毀。因此，藥企常發(fā)生原料、藥品類資產(chǎn)損失。需判斷損失是正常損失還是非正常損失（人為管理不善導(dǎo)致），根據(jù)損失的具體情況，增值稅涉稅處理方式不同。稅法規(guī)定，非正常損失相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅不能抵扣，需做轉(zhuǎn)出處理。如果納稅人未實(shí)施轉(zhuǎn)出處理，會導(dǎo)致少繳納增值稅，存在偷稅的風(fēng)險(xiǎn)。藥企在生產(chǎn)環(huán)節(jié)中如果發(fā)生大批量原料、藥品檢測不合格或過了保質(zhì)期，不排除是人為管理不善導(dǎo)致的。部分藥企對此不加區(qū)分，一律視為正常損失來處理，一旦與稅務(wù)機(jī)關(guān)處理意見上出現(xiàn)分歧，就會產(chǎn)生增值稅涉稅風(fēng)險(xiǎn)。此外，從2018年起，企業(yè)發(fā)生數(shù)額較大的資產(chǎn)損失，需要留存有法定代表人、主要負(fù)責(zé)人和財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人簽章證實(shí)有關(guān)損失的書面申明備查。如果企業(yè)未就資產(chǎn)損失留存相關(guān)資料備查，將來可能被視為違規(guī)稅前扣除，面臨補(bǔ)繳企業(yè)所得稅及相應(yīng)的行政處罰。

（四）銷售環(huán)節(jié)

1. 通過賬外經(jīng)營，隱匿收入。

部分藥企特別是規(guī)模較小、財(cái)務(wù)核算不健全的藥企，常會通過賬外經(jīng)營來隱匿收入，在實(shí)現(xiàn)偷逃稅的同時(shí)套取資金用于其他用途。即藥企取得部分銷售收入不入公開的“外賬”，而是通過隱蔽的“內(nèi)賬”來核算。具體有兩種方式：其一，購銷均不入賬，完全體外循環(huán)；其二，銷售不入賬，但購入通過賬面核算。無論是哪種賬外經(jīng)營，藥企往往都需要借助現(xiàn)金收款、私戶收款等手段實(shí)現(xiàn)。

2. 收款后長期掛賬，不及時(shí)確認(rèn)收入。

“兩票制”改革嚴(yán)格要求藥企與醫(yī)療機(jī)構(gòu)之間僅能存在一家藥品經(jīng)銷商，藥品的經(jīng)銷環(huán)節(jié)被大大壓縮，使得藥企部分銷售業(yè)務(wù)采取直銷模式，即直接銷售給醫(yī)療機(jī)構(gòu)和藥品零售機(jī)構(gòu)。在銷售中，藥企往往要采用賒銷的結(jié)算方式，結(jié)算期一般都在藥品發(fā)出6個月及以上。根據(jù)增值稅稅法，賒銷結(jié)算應(yīng)按合同約定的時(shí)間確認(rèn)納稅義務(wù)。有的藥企在貨物已發(fā)出并收到醫(yī)院或零售機(jī)構(gòu)支付的款項(xiàng)，納稅義務(wù)已產(chǎn)生的情況下，仍采取收款長期掛賬，不及時(shí)確認(rèn)收入，不申報(bào)納稅。

3. 虛假列支推廣費(fèi)、會議費(fèi)等銷售費(fèi)用。

“兩票制”改革客觀上使藥品的銷售推廣等費(fèi)用從原來的經(jīng)銷環(huán)節(jié)大量集中到藥企出廠環(huán)節(jié)。部分藥企會設(shè)法在銷售費(fèi)用中虛列推廣費(fèi)、會議費(fèi)等支出，以達(dá)到少繳企業(yè)所得稅、多抵扣增值稅及套取資金的目的?！皟善敝啤备母锖?，大量藥品經(jīng)銷商退出經(jīng)銷環(huán)節(jié)，紛紛成立CSO（合同銷售組織）、CSP（商業(yè)服務(wù)提供商）等第三方服務(wù)公司，繼續(xù)為藥企提供銷售推廣、醫(yī)藥咨詢、會議等服務(wù)。在大量涉及虛開的案例中發(fā)現(xiàn)，許多藥企會與上述企業(yè)簽訂虛假的營銷、廣告、咨詢、會議等合同，但實(shí)際并不履行這些合同，而是走賬空轉(zhuǎn)后將資金回流，以支付開票費(fèi)等方式取得發(fā)票，據(jù)此虛列費(fèi)用，少繳企業(yè)所得稅。如果取得的是增值稅專票，還可以抵扣增值稅。

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